Pensionszusage unterfinanziert: Was tun?

Jean-Jacques Martinet

06.11.07, 16:31, By: Jean-Jacques Martinet
Sinkende Ertragskraft der Versicherungen: Die bei Abschluss der Rückdeckungsversicherung in Aussicht gestellte Ablaufleistung fällt auf Grund der Entwicklung der Kapitalmärkte der letzten Jahre geringer aus als geplant.

Die führenden Lebensversicherer erwarten eine Reduzierung der Ablaufleistungen wie folgt: 

Verzicht auf einen Teil der Zusage

Sind zur Erfüllung der Pensionszusage keine Mittel vorhanden und keine Vermögensgegenstände, die die GmbH verkaufen könnte, ohne den Geschäftsbetrieb zu gefährden, kann der Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) auf einen Teil seiner Pensionszusage verzichten. Um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden, muss er sogar auf die Zusage verzichten, wenn die Pensions-verpflichtung nicht mehr finanzierbar ist. Das ist der Fall, wenn die Passivierung des Barwerts der Pensionszusage zur Überschuldung der GmbH führen würde (Bundesfinanzhof, Urteil vom 24.01.2001, Az: I R 14/00; BFH/NV 2001, 1147).

Soweit die Zusage noch werthaltig, das heißt prinzipiell finanzierbar ist, ohne dass es zur Überschuldung kommt, führt der Verzicht in Höhe des Teilwerts der Zusage zu einer verdeckten Einlage bei der GmbH. Der „Teilwert“ ist der Betrag, den der GGF im Zeitpunkt des Verzichts hätte aufwenden müssen, um eine gleich hohe Pensionsanwartschaft gegen einen vergleichbaren Schuldner zu erwerben.

Liegt der Teilwert über dem Wert der Rückstellung, entsteht bei der GmbH in Höhe des Differenzbetrags ein Aufwand, liegt er darunter, entsteht ein Gewinn. Der GGF muss Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit in Höhe des Teilwerts versteuern.

Beispiel

Der GGF Schulte der Schulte-Consulting GmbH hat laut Pensionszusage ab Vollendung des 65. Lebensjahres Anspruch auf eine monatliche Rente von 5.000 Euro. Aus der Rückdeckungsversicherung lassen sich nur 3.000 Euro finanzieren. Daher verzichtet GGF Schulte auf die restlichen 2.000 Euro. Im Zeitpunkt des Verzichts hat er Anspruch, auf den er verzichtet, einen Teilwert von rund 300.000 Euro. Die anteilige Rückstellung beträgt rund 215.000 Euro. Der Verzicht hat auf den GGF und die GmbH folgende Auswirkungen:

GGF Schulte muss 300.000 Euro als Arbeitslohn versteuern, die GmbH mindert ihren Gewinn um 85.000 Euro. Erwirtschaftet die GmbH nur Verluste, geht die Gewinnminderung zunächst ins Leere.

Abfindung der Pensionszusage

Als weitere Lösung kommt eine Abfindung des unverfallbaren Teils der Pensionszusage mittels einmaliger Kapitalzahlung in Höhe des „Heubeck-Barwerts“ in Betracht. Dieser ist deutlich geringer als der tatsächliche Kapitalbedarf zur Ausfinanzierung der Rente. Natürlich muss Kapital in Höhe des „Heubeck-Barwerts“ zur Verfügung stehen. Der GGF muss in diesem Fall die Abfindung als Arbeitslohn versteuern. Bei der GmbH steht dem Gewinn aus der Auflösung der Rückstellung Aufwand in Höhe des „Heubeck-Barwerts“ gegenüber.

Bei der Vereinbarung einer Abfindung ist allerdings Einiges zu beachten: Enthält die Pensionszusage eine Abfindungsklausel, die dem Arbeitgeber jederzeit die Abfindung der Pensionsansprüche in Höhe des Teilwerts der Pensionsverpflichtung ermöglicht, wird die Pensionsrückstellung nicht anerkannt. Laut einem Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF) kann die Rückstellung auch aus weiteren Gründen versagt werden (Schreiben vom 06.04.2005, Az: IV B 2 – S 2176 – 10/05; Abruf-Nr. 051316).

Nach Meinung des BMF darf keine Rückstellung gebildet werden, wenn die Pensionszusage eine Abfindung in Höhe der Rückstellung vorsieht. Unschädlich ist es dagegen, wenn die Zusage eine Abfindung in Höhe des Barwerts der künftigen Pensionsleistungen vorsieht oder wenn der GGF unverfallbar ausgeschieden oder bereits Rentner ist und in Höhe der für ihn gebildeten Rückstellung abgefunden wird.

Die Höhe der Abfindung muss in der Zusage schriftlich, eindeutig und präzise festgelegt werden. Andernfalls wird die Pensionsrückstellung insgesamt nicht anerkannt.

Wer hilft?

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